Как уберечь себя и свою компанию от манипуляций
 

Все КНИГИ 		Все СТАТЬИ

Налогообложение экспортных и импортных операций

Автор: Титаева А.В., 9 января 2002г.

      Под экспортом товаров (работ, услуг) согласно ст.97 Таможенного кодекса РФ и ст.2 Закона РФ от 13.10.1995 N 157-ФЗ "О государственном регулировании внешнеторговой деятельности" понимается вывоз товаров, работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности, в том числе исключительных прав на них, с таможенной территории Российской Федерации за границу без обязательства об обратном ввозе. Факт экспорта фиксируется в момент пересечения товаром таможенной границы Российской Федерации, предоставления услуг и прав на результаты интеллектуальной деятельности. К экспорту товаров приравниваются отдельные коммерческие операции без вывоза товаров с таможенной территории Российской Федерации за границу (в частности, при закупке иностранным лицом товара у российского лица и передаче его другому российскому лицу для переработки и последующего вывоза переработанного товара за границу).
      Вместе с налоговой декларацией налогоплательщик для применения налоговой ставки 0% и возмещения НДС должен представить в налоговый орган документы, подтверждающие реализацию товаров(работ, услуг) на экспорт. Полный перечень таких документов содержится в ст.165 Налогового кодекса РФ.
      После подачи налогоплательщиком декларации по налоговой ставке 0% и документов, подтверждающих факт экспорта товаров (работ, услуг), при наличии превышения "входного" НДС налоговый орган в течение трех месяцев должен произвести возмещение налога.
      В течение указанного срока налоговый орган производит проверку обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов и принимает решение:
      о возмещении путем зачета или возврата соответствующих сумм либо
      об отказе (полностью или частично) в возмещении.
      О принятом решении налогоплательщик должен быть уведомлен в десятидневный срок после его вынесения. При наличии у налогоплательщика недоимки и пени по НДС, иным налогам и сборам, а также задолженности по присужденным налоговым санкциям, подлежащим зачислению в тот же бюджет, из которого производится возврат, они подлежат зачету в первоочередном порядке по решению налогового органа.
      Налоговые органы производят указанный зачет самостоятельно и в течение 10 дней сообщают о нем налогоплательщику.
      Не позднее, чем через три месяца налоговый орган принимает решение о возврате сумм налога из соответствующего бюджета и в тот же срок направляет это решение для исполнения в соответствующий орган федерального казначейства.
      Возврат сумм осуществляется органами федерального казначейства в течение двух недель после получения решения налогового органа. В случае, когда такое решение не получено соответствующим органом федерального казначейства по истечении семи дней, считая со дня направления налоговым органом, датой получения такого решения признается восьмой день, считая со дня направления такого решения налоговым органом. В п.п 2 и 3 Приказа МНС России от 27.12.2000 N БГ-3-03/461 установлено, что решения о возмещении сумм налога на добавленную стоимость при экспорте товаров (работ, услуг) налогоплательщикам - экспортерам в объеме в течение месяца до 5 млн руб., а также налогоплательщикам, являющимся традиционными экспортерами, независимо от объема, принимаются налоговыми органами по месту постановки на учет указанных налогоплательщиков - экспортеров. После принятия решения о возмещении сумм налога на добавленную стоимость при экспорте товаров (работ, услуг) указанные налоговые органы самостоятельно направляют заключения по форме N 21 на возмещение из федерального бюджета сумм налога на добавленную стоимость для исполнения в соответствующие органы федерального казначейства. Решения о возмещении сумм налога на добавленную стоимость при экспорте товаров (работ, услуг) налогоплательщикам - экспортерам в объеме свыше 5 млн руб., не являющимся традиционными экспортерами,принимаются соответствующими управлениями Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по субъектам Российской Федерации.
      Документы, подтверждающие право на применение нулевой ставки, представляют в срок не позднее 180 дней, считая с даты оформления региональными таможенными органами грузовой таможенной декларации на вывоз груза в режиме экспорта.
      В текст НК РФ внесена норма Инструкции ГНС РФ N 39, признанная незаконной Решением Верховного Суда РФ от 14.07.1999. Теперь налогоплательщик обязан обложить НДС товары (работы, услуги), если со дня таможенного оформления выпуска соответствующих товаров истекли 180 дней. Налог взимается по той ставке, которая применялась бы, если товар не был вывезен на экспорт (п.9 ст.165 НК РФ). 181-й день с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта или под таможенный режим транзита признается датой реализации товаров. В этом периоде стоимость товаров отражается по стр. 3 общей налоговой декларации (п.9 ст.167 НК РФ).
      Если впоследствии налогоплательщик представит в налоговые органы документы, обосновывающие применение нулевой ставки, уплаченные суммы налога подлежат возврату. При появлении у налогоплательщика таких документов он должен подать заявление о внесении изменений в поданную декларацию. Изменения вносятся в общую налоговую декларацию за тот период, в котором наступил 181-й день с даты выпуска товаров в таможенном режиме экспорта или транзита. В этой декларации изменяют сведения о ставке налога и о сумме исчисленного налога (гр. 2, 3 декларации). Одновременно подают отдельную налоговую декларацию, в которой отражают документально подтвержденные сведения о товарах (работах, услугах), облагаемых по ставке 0%.

Вычеты НДС при экспорте

      НК РФ не регулирует специально порядок применения налоговых вычетов при принятии к учету имущества (работ, услуг), предназначенных (полностью или частично) для производства и реализации экспортной продукции. Следовательно, при таких обстоятельствах необходимо руководствоваться общим правилом регулирования вопросов зачета НДС, согласно .ст.171 и 172 НК РФ.
      Пункт 3 ст.172 НК РФ указывает, что в отношении операций по реализации товаров, облагаемых по нулевой ставке, вычет налога, уплаченного поставщикам, производится при представлении в налоговый орган отдельной налоговой декларации и документов, подтверждающих право на применение нулевой ставки. Но это не означает, что при оприходовании имущества (работ, услуг), предназначенных для производства и реализации экспортируемой продукции, нельзя зачесть НДС. П.3 ст.172 НК РФ применяется в отношении операций по реализации товаров, облагаемых по нулевой ставке. Между тем при принятии к учету указанного имущества (работ, услуг) такой реализации не происходит. Поэтому не следует применять норму, предусмотренную указанным пунктом.
      Принятие к учету имущества (работ, услуг), приобретенных для производственной деятельности или их использования в операциях, признаваемых объектом налогообложения, создает условия для применения нормы пп.1 п.1 ст.171 НК РФ. Эта норма обязывает принять к вычету налог, уплаченный поставщикам по такому имуществу (работам, услугам).
      После наступления момента реализации (п.9 ст.167НК РФ) экспортируемых товаров (получения всех необходимых документов для подтверждения реального экспорта) наступает время для использования специального порядка вычета НДС. Чтобы соблюсти этот порядок по истечении 180 дней с даты выпуска товаров в таможенном режиме экспорта , следует восстановить ранее зачтенный по общей декларации НДС. Причем сделать это, следует в декларации за период, на который приходится дата реализации экспортируемых товаров, предусмотренная пп.2 или пп.3 п.1 ст.167 НК РФ ,т.е. на 181-й день со дня указанного выпуска. Также это можно объяснить тем, что препятствующие налоговому вычету основания возникли при реализации товаров на экспорт. До этого момента такие обстоятельства отсутствовали, а потому их вычет в предшествующих налоговых декларациях не является ошибкой и не искажает размер налога, который был исчислен в порядке, предусмотренном пп.1 п.1 ст.171 НК РФ.
      Чтобы отразить восстановление НДС в общей налоговой декларации необходимо отразить по стр. 1а декларации операцию, обратную ранее произведенному вычету, т.е. отразить со знаком "-" сумму налога, ранее принятого к зачету. Для этого может быть использована стр. 4 разд.1а декларации. Назвать ее можно так: "Ранее принятый к вычету НДС, препятствия для зачета которого возникли в данном налоговом периоде".
      Зачет экспортного НДС также заключается и в том, что на 181-й день товары, выпущенные в таможенном режиме экспорта, облагаются налогом не по нулевой ставке. Применение нулевой ставки возможно лишь после подтверждения факта экспорта документами, указанными в ст.165 НК РФ. Следовательно, на 181-й день в декларации отражаются товары, облагаемые не по нулевой ставке. Поэтому запрет на вычет НДС поставщикам по операциям с товарами, облагаемыми по нулевой ставке, не может быть применен до момента подтверждения права на ее применение.
      Когда будет собран полный комплект документов, подтверждающих право на применение нулевой ставки, в декларацию за период, на который приходится дата реализации товаров, предусмотренная пп.2 или пп.3 п.1 ст.167 НК РФ, нужно внести изменения. Объясняется это тем, что вычеты сумм налога по товарам, облагаемым по нулевой ставке, производятся в той же декларации, где отражены операции по реализации товаров. Такой вывод следует из п.3 ст.172 и п.7 ст.164 НК РФ.
      Таким образом, можно предложить следующую схему зачета НДС по экспортируемым товарам, дата реализации которых наступила на 181-й день с момента их выпуска в таможенном режиме экспорта:
  1. НДС по имуществу, работам и услугам, используемым для производственных целей, подлежит вычету в общем порядке без учета того, что часть произведенной продукции может быть в дальнейшем экспортирована;
  2. после истечения 180 дней с даты выпуска товаров в таможенном режиме экспорта в декларации, на которую приходится 181-й день, отражается начисление НДС (стр. 3 декларации);
  3. при получении документов, подтверждающих факт экспорта, в декларацию за период, на который приходится 181-й день с даты выпуска товаров в указанном режиме, вносят изменения:
    1. в разд.1а по стр. 4 отражают с минусом сумму налога, уплаченную поставщикам в связи с операцией по производству и реализации товаров на экспорт;
    2. из стр. 3 декларации исключают данные о стоимости реализованного на экспорт товара, право на применение нулевой ставки по которому документально подтверждено;
  4. одновременно с внесением указанных изменений подают отдельную налоговую декларацию, в которой по стр. 1а отражают соответствующую положительную сумму налоговых вычетов, а по стр. 3 - стоимость реализованного на экспорт товара, нулевую ставку и сумму налога.

Пример 1

      27 апреля 2001 г. налогоплательщик оформил в региональном таможенном органе декларацию на вывоз товаров в режиме экспорта. Контрактная стоимость товаров - $10 000. Налог, уплаченный поставщикам имущества (работ, услуг), использованного при изготовлении и реализации данных товаров, составил 8000 руб. Экспортные товары оплачены 14 ноября 2001 г.
      В апреле - сентябре 2001 г. операции по реализации товаров в декларации не отражаются, поскольку дата их реализации не наступила (п.9 ст.167 НК РФ), именно: полный комплект документов, подтверждающих право на применение нулевой ставки, не собран; 180 дней со дня выпуска в таможенном режиме экспорта не истекли; аванс в счет оплаты экспортированных товаров не получен.
      181-й день приходится на октябрь 2001 г. В этом периоде и нужно отражать операции по реализации товаров, выпущенных на экспорт. Товары облагаются по ставке 20%. Составление отдельной налоговой декларации предусмотрено по операциям, облагаемым налогом по нулевой ставке. Следовательно, в декларации за октябрь 2001 г. стоимость указанных товаров отражается по стр. 3 общей налоговой декларации.
      14 ноября 2001 г. получен последний из недостающих документов, подтверждающих право на применение нулевой ставки.Собранный комплект документов подтверждает право на применение нулевой ставки по операции, дата реализации которой приходится на октябрь 2001 г. Эти документы также обязывают подать отдельную налоговую декларацию по данной операции. Поэтому организация должна изменить общую декларацию за октябрь 2001 г., исключив из стр. 1а данные о налоговых вычетах по рассматриваемой операции, а из стр. 3 - сведения о стоимости реализованных товаров и исчисленной по ним сумме налога.
      Налогоплательщику следует также подать отдельную налоговую декларацию по данной операции за октябрь 2001 г., отразив в ней по стр. 1а данные о налоговых вычетах, а по стр. 3 - стоимость реализованных товаров, нулевую ставку и нулевую сумму налога.

Порядок исчисления НДС при реализации товаров на экспорт в счет полученного аванса

      При получении российскими организациями авансов в иностранной валюте в счет предстоящих поставок экспортируемых товаров указанные организации должны уплатить в бюджет налог на добавленную стоимость, исчисленный согласно п.4 ст.164 Налогового кодекса Российской Федерации по расчетным налоговым ставкам 9,09% от суммы авансового платежа (если реализация товаров, по которой получен аванс, облагается НДС по ставке 10% на территории России) или 16,67% (если реализация товаров, по которой получен аванс, облагается НДС по ставке 20% на территории России).
      При этом в соответствии с п.32.2 Методических рекомендаций по применению гл.21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447, НДС начисляется на сумму экспортного аванса, пересчитанную в рубли по курсу ЦБ РФ на дату поступления данного авансового платежа.
      Согласно п.4 ст.176 НК РФ суммы налога на добавленную стоимость, исчисленные налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров на экспорт, подлежат возмещению путем зачета (возврата) на основании отдельной налоговой декларации и документов, предусмотренных ст.165 НК РФ.
      Возмещение производится не позднее трех месяцев, считая со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, предусмотренных ст.165 НК РФ.
      Согласно п.9 ст.167 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пп.1 - 3 п.1 ст.164 НК РФ, дата реализации указанных товаров (работ, услуг) определяется как наиболее ранняя из следующих дат:
  1. последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, подтверждающих право на применение нулевой ставки обложения НДС;
  2. 181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта или под таможенный режим транзита.
      Следовательно, независимо от того, когда фактически товар был отгружен, до наступления одной из дат, указанных выше, реализации товара в целях обложения НДС не происходит. Поэтому денежные средства, поступившие от покупателя, до момента реализации экспортируемого товара при заполнении налоговой декларации по нулевой ставке рассматриваются как авансы, полученные в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).
      Итак, в целях налогообложения применительно к рассматриваемой ситуации поставка товара будет являться предстоящей, даже если организация свои обязательства перед покупателем по отгрузке товара и помещению его под таможенный режим экспорта выполнила.
      Таким образом, полученная организацией - экспортером сумма авансовых платежей в счет предстоящего экспорта товаров подлежит отражению по строке 11 разд.II Декларации по налоговой ставке 0 процентов за налоговый период, в котором данная сумма поступила пользователю. Впоследствии при наличии документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов, сумма НДС, исчисленная с полученного аванса, подлежит вычету, который производится по строке 6 разд.I Декларации по ставке 0 процентов за тот отчетный период, в котором эти документы представлены в налоговый орган.
      Важно также отметить, что в соответствии с п.10 ст.165 НК РФ документы, обосновывающие применение налоговой ставки 0 процентов, представляются налогоплательщиками одновременно с представлением налоговой декларации.
      В соответствии со ст.13 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ (ред. от 24.03.2001) "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" с 01.07.2001 в отношении обложения НДС экспортных поставок в страны СНГ действует порядок, установленный ст.164 НК РФ, согласно которому реализация товаров (работ, услуг), помещенных под таможенный режим экспорта при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории Российской Федерации и представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст.165 НК РФ, облагается НДС по ставке 0%.
      Одновременно авансовые платежи, полученные в счет предстоящих поставок товаров, облагаются НДС в общеустановленном порядке независимо от факта дальнейшего помещения товаров под таможенный режим экспорта (пп.1 п.1 ст.162 НК РФ). НДС, исчисленный с сумм авансовых платежей, подлежит вычету при условии фактического вывоза товаров за пределы РФ и представления документов, предусмотренных ст.165 НК РФ (п.п.3 и 6 ст.172 НК РФ).
      Как уже отмечалось, список документов, необходимых для подтверждения правомерности использования ставки НДС в размере 0% в отношении экспортных товаров, и сроки их представления приведены в ст.165 НК РФ.
      По операциям реализации товаров (работ, услуг), предусмотренным ст.164 НК РФ, в налоговые органы налогоплательщиком представляется отдельная налоговая декларация.
      Авансовые или иные платежи, полученные организациями - экспортерами в счет предстоящих поставок на экспорт товаров, не включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость только после документального подтверждения организациями - экспортерами их поступления.
      Из п.8 ст.171 НК РФ и п.6 ст.172 НК РФ следует, что при отгрузке товаров на экспорт НДС с авансов подлежит вычету. Однако в декларации за тот же период отражается стоимость товаров, отгруженных на экспорт (п.6 ст.172 и п.9 ст.167 НК РФ).
      Если комплект документов, подтверждающих право на применение нулевой налоговой ставки, собран в периоде отгрузки, то налогоплательщик должен:       В периоде, когда будет собран полный комплект документов, подается отдельная налоговая декларация, в которой по стр. 3 отражаются стоимость отгруженных товаров, нулевая ставка и нулевая сумма налога. Одновременно подается заявление о внесении изменений в общую налоговую декларацию за период, в котором экспортируемые товары были отгружены на экспорт. Из нее исключаются сведения о стоимости товаров, указанные в отдельной налоговой декларации, а также сумма налога, уплаченного поставщикам по этим товарам.
      Подпунктом 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ, Правительство РФ постановлением от 21.08.2001 N 602 утвердило порядок определения налоговой базы при исчислении налога на добавленную стоимость по авансовым или иным платежам, полученным организациями - экспортерами в счет предстоящих поставок товаров, облагаемых по налоговой ставке 0 процентов, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше 6 месяцев (действие настоящего порядка распространяется на российские юридические лица, получившие авансовые или иные платежи после 1 января 2001 года в счет предстоящих поставок на экспорт товаров), и перечень товаров, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше 6 месяцев.
      Авансовые или иные платежи, полученные организациями - экспортерами в счет предстоящих поставок на экспорт товаров, не включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость только после документального подтверждения организациями - экспортерами их поступления. В постановлении указаны документы, которые необходимо представить в ИМНС вместе с налоговой декларацией. В постановлении также содержится перечень товаров, длительность производственного цикла которых превышает 6 мес. Данное постановление вступает в силу по истечении месяца со дня его официального опубликования, но не ранее 1-го числа очередного налогового периода по налогу на добавленную стоимость и распространяется на правоотношения, возникшие с 01.01.2001.
      В соответствии с пп.1 п.1 ст.162 Налогового кодекса Российской Федерации в налоговую базу по НДС не включаются авансовые или иные платежи, полученные в счет предстоящих поставок товаров на экспорт (облагаемых по налоговой ставке 0 процентов в соответствии с пп.1 п.1 ст.164 НК РФ), длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев (по перечню и в порядке, которые определяются Правительством Российской Федерации).
      Указанные Перечень и Порядок предусмотрены Постановлением Правительства Российской Федерации от 21.08.2001 N 602 "Об утверждении Порядка определения налоговой базы при исчислении налога на добавленную стоимость по авансовым или иным платежам, полученным организациями - экспортерами в счет предстоящих поставок товаров, облагаемых по налоговой ставке 0 процентов, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше 6 месяцев, и Перечня товаров, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше 6 месяцев".
      Денежные средства, полученные в качестве авансов и иных платежей в счет предстоящих поставок продукции, включаются в налоговую базу с начислением НДС по ставке 9,09% или 16,67% (дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Авансы полученные", кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам"). Данное правило не распространяется на поступления, относящиеся к продукции, длительность производственного цикла изготовления которой составляет свыше 6 месяцев.
      Если аванс получен в иностранной валюте, то для целей исчисления НДС его сумма должна быть пересчитана в рубли по официальному курсу ЦБ РФ, действовавшему на день зачисления денежных средств.
      После отгрузки продукции на экспорт и перехода права собственности на нее к импортеру сумма ранее удержанного налога возмещается из бюджета и восстанавливается в составе авансовых обязательств (дебет счета 68, кредит счета 62, субсчет "Авансы полученные").

Акцизы

      Согласно п.1 ст.183 НК РФ операции по продаже подакцизных товаров в страны СНГ не подлежат налогообложению акцизами. Таким образом, начиная со второго полугодия 2001 г. отменяется порядок, приравнивающий указанные сделки к внутренней реализации.
      Освобождение от налогообложения акцизами производится при условии:       В случае невыполнения этих условий экспортер обязан уплатить налог в соответствии с общим порядком, предусмотренным для операций с подакцизными товарами на территории РФ. Если при этом расчеты с импортером осуществляются в иностранной валюте, то полученная выручка для целей налогообложения подлежит пересчету в рубли по официальному курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату реализации подакцизной продукции.
      автомобильного бензина с октановым числом до "80" включительно, дизельного топлива, моторных масел и природного газа) является день отгрузки покупателю. Датой реализации указанных исключений считается день их оплаты.

Налог на пользователей автомобильных дорог

      Выручка от продажи продукции в страны СНГ включается в оборот, облагаемый налогом на пользователей автомобильных дорог. При этом налоговая база определяется исходя из контрактных цен без включения в них:       Порядок определения выручки для целей налогообложения устанавливается экспортером самостоятельно в учетной политике. Продукция может признаваться реализованной либо в день ее отгрузки (перехода права собственности), либо в день поступления денежных средств от покупателя.
      Согласно п.27 Инструкции МНС России от 04.04.2000 (ред. от 20.10.2000) N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" учетная политика определяет только дату признания выручки и не влияет на объем реализации. Поэтому полученная выручка в иностранной валюте во всех случаях должна пересчитываться в рубли по официальному курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату отгрузки (перехода права собственности).
      Налог уплачивается по ставке 1% и для целей налогообложения включается в состав затрат того месяца, в котором состоялась реализация.

Подтверждение фактического вывоза

      В целях применения статьи 162: Право на применение ставки налога в размере 0% по экспортируемым товарам (работам, услугам) и, соответственно, право относить "входной" НДС на налоговые вычеты возникает у налогоплательщика в случае фактического пересечения этими товарами (результатами выполненных работ, оказанными услугами) границы Российской Федерации.
      Согласно Письму ГТК РФ от 04.05.01 г. N 01-06/17378 "О подтверждении вывоза товаров" для подтверждения фактического вывоза осуществляется проставление соответствующих отметок на копиях ГТД, а также на дополнительно предоставляемых указанными лицами копиях транспортных, товаросопроводительных или иных документов, на основании которых товары вывозились с таможенной территории Российской Федерации.
      В соответствии с Типовыми правилами таможенного оформления и таможенного контроля, утвержденными Приказом ГТК России от 16.05.2001 N 442, заключительным этапом основного таможенного оформления товаров и транспортных средств является таможенный досмотр и выпуск. Пунктом 11 указанных Типовых правил предусмотрено, что на этапе досмотра и выпуска проводится завершение таможенного оформления путем принятия решения о выпуске товаров и транспортных средств либо о невозможности их выпуска. Решение о выпуске принимает начальник таможенного поста (отдела таможенного оформления и таможенного контроля) либо сотрудник, им уполномоченный. Решение подтверждается путем проставления штампа "Выпуск разрешен" на таможенной декларации, а также на транспортном документе с указанием в его правом верхнем углу номера таможенной декларации. Штамп и номер заверяют оттиском личной номерной печати. Учитывая вышеизложенное, моментом начала отсчета срока в 180 дней, предусмотренного ст.165 НК РФ, следует рассматривать дату проставления на грузовой таможенной декларации штампа "Выпуск разрешен".

Экспорт в страны СНГ

      1 июля 2001 г. РФ в торговле с хозяйствующими субъектами всех государств - участников СНГ, за исключением Республики Беларусь, перешла на новый принцип взимания налога на добавленную стоимость и акцизов - принцип "страны назначения".
      Его суть проста и состоит в том, что подлежащие налогообложению товары и услуги облагаются косвенными налогами при ввозе на таможенную территорию страны назначения. При этом вывоз товаров и услуг дает экспортеру право предъявить суммы НДС, уплаченные при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления производственной деятельности или перепродажи, к вычету (возмещению) в порядке, установленном внутринациональным законодательством.
      Переход к единому принципу взимания НДС и акцизов вызван подписанием в Москве Договора о Таможенном союзе и Едином экономическом пространстве от 26.02.1999, в котором были установлены основные принципы проведения между его участниками согласованной налоговой политики в целях устранения препятствий для свободного движения товаров и услуг, а также унификации внутринационального законодательства в той мере, в какой это необходимо для надлежащего и эффективного функционирования зоны свободной торговли между государствами - участниками СНГ.
      ФЗ от 22.05.2001 N 55-ФЗ "О ратификации Договора о Таможенном союзе и Едином экономическом пространстве" данный Договор был ратифицирован, в связи с чем РФ в торговых отношениях с государствами - участниками Договора с 1 июля 2001 г. (если иной срок не предусмотрен двусторонними международными договорами) перешла на взимание НДС и акцизов по экспортируемым / импортируемым товарам и услугам в стране назначения, за исключением нефти, включая стабильный газовый конденсат, и природного газа.
      Необходимо отметить, что с Республиками Армения и Кыргызстан Россия перешла на новый принцип взимания косвенных налогов еще с 1 января 2001 г., а с Азербайджанской Республикой - с 1 апреля 2001 г.
      Еще одно исключение сделано для Республики Беларусь, при торговле с хозяйствующими субъектами которой по-прежнему будет применяться принцип "страны происхождения" товара.
      Таким образом, все российские хозяйствующие субъекты, заключающие торговые контракты и договоры на оказание услуг с субъектами государств - участников СНГ (за исключением Республики Беларусь), с 1 июля 2001 г. при исчислении и уплате косвенных налогов становятся по отношению друг к другу экспортерами и импортерами подобно отношениям с субъектами стран дальнего зарубежья.

НДС при импорте

      Порядок исчисления и уплаты НДС при ввозе товаров на территороию РФ, особенности и исключения в налогообложении при перемещении товаров через таможенную границу РФ регулируются соответствующими статьями НК РФ, Инструкцией "О порядке применения таможенными органами РФ налога на добавленную стоимость в отношении товаров, ввозимых на территорию РФ", утв. ГТК России от 07.02.2001 N 131, а также Методическими рекомендациями "О порядке применения налога на добавленную стоимость в отношении товаров, ввозимых на территорию РФ", утв. Письмом ГТК России от 19.02.2000 N 01-06/36951.
      Объектом налогообложения НДС является ввоз товаров на таможенную территорию РФ.Ставка налога на добавленную стоимость в размере 10 процентов применяется в отношении:       Коды указанных товаров в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности определяются Правительством РФ.
      Перечни товаров, в отношении которых применяется ставка налога на добавленную стоимость в размере 10 процентов, с указанием кодов товаров в соответствии с ТН ВЭД России доводятся до таможенных органов РФ отдельными нормативными документами ГТК России.
      В отношении иных товаров применяется ставка налога на добавленную стоимость в размере 20 процентов.
      Налоговая база для исчисления налога на добавленную стоимость при ввозе товаров (за исключением товаров, указанных в пункте 6 настоящей Инструкции) на таможенную территорию РФ определяется как сумма:       При освобождении от уплаты таможенных пошлин или акцизов в налоговую базу для исчисления налога на добавленную стоимость условно начисленные суммы таможенных пошлин и акцизов не включаются.
      В случае освобождения от уплаты налога на добавленную стоимость, для целей учета в налоговую базу для исчисления включаются условно начисленные суммы таможенных пошлин и акцизов.
      При ввозе на таможенную территорию РФ товаров, ранее вывезенных с нее для переработки вне таможенной территории РФ в соответствии с таможенным режимом переработки вне таможенной территории, налоговая база определяется как стоимость такой переработки.
      Налоговая база определяется отдельно по каждой группе товаров одного наименования, вида и марки, ввозимой на таможенную территорию РФ.
      Если в составе одной партии ввозимых на таможенную территорию РФ товаров присутствуют как подакцизные товары (подакцизное минеральное сырье), так и неподакцизные товары и минеральное сырье, налоговая база определяется отдельно в отношении каждой группы указанных товаров. Налоговая база определяется в аналогичном порядке в случае, если в составе партии ввозимых на таможенную территорию РФ товаров присутствуют товары, ранее вывезенные с таможенной территории РФ для переработки вне таможенной территории РФ.
      Налог на добавленную стоимость в отношении товаров, облагаемых ввозными таможенными пошлинами и акцизами, исчисляется по следующей формуле:
      Сндс = (Ст + Пс + Ac) x H, где
      Сндс - сумма налога на добавленную стоимость;
      Ст - таможенная стоимость ввозимого товара;
      Пс - сумма ввозной таможенной пошлины;
      Ac - сумма акциза;
      Н - ставка налога на добавленную стоимость в процентах.
      Налог на добавленную стоимость в отношении товаров, облагаемых ввозными таможенными пошлинами и не облагаемых акцизами, исчисляется по формуле:
      Сндс = (Ст + Пс) х Н
      Налог на добавленную стоимость в отношении товаров, не облагаемых ввозными таможенными пошлинами и акцизами, исчисляется по формуле:
      Сндс = Ст х Н
      Налог на добавленную стоимость в отношении товаров, не облагаемых ввозными таможенными пошлинами, но подлежащих обложению акцизами, исчисляется по формуле:
      Сндс = (Ст + Ас) х Н
      Общая сумма налога на добавленную стоимость при ввозе товаров на таможенную территорию РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, исчисленной в соответствии с пунктами 5 - 11 настоящей Инструкции.
      Если в соответствии с пунктом 7 настоящей Инструкции налоговая база определяется отдельно по каждой группе ввозимых товаров, по каждой из указанных налоговых баз сумма налога на добавленную стоимость исчисляется отдельно в соответствии с порядком, установленным абзацем первым настоящего пункта. При этом общая сумма налога на добавленную стоимость исчисляется как сумма, полученная в результате сложения сумм налогов на добавленную стоимость, исчисленных отдельно по каждой из таких налоговых баз.
      Приказом ГТК от 07.02.2001 г. №131 определен перечень товаров, ввозимых на таможенную территорию РФ, не подлежащих налогообложению, а также определены особенности налогообложения при перемещении товаров через таможенную границу РФ.
      При ввозе товаров на территорию РФ налог на добавленную стоимость уплачивается до или одновременно с принятием таможенной декларации.
      Если таможенная декларация не была подана в срок, установленный Таможенным кодексом РФ, то сроки уплаты налога на добавленную стоимость исчисляются со дня истечения установленного срока подачи таможенной декларации. НДС уплачивается таможенному органу, производящему таможенное оформление товаров.
      В отношении товаров, пересылаемых в международных почтовых отправлениях, налог на добавленную стоимость уплачивается государственному предприятию связи, которое перечисляет уплаченные суммы налога на добавленную стоимость на счета таможенных органов РФ.
      По письменному разрешению ГТК России НДС может уплачиваться на счета Государственного таможенного комитета РФ. По желанию плательщика, НДС может уплачиваться как в валюте РФ, так и в иностранных валютах, курсы которых котируются ЦБ РФ.

Исчисление НДС налоговыми агентами

      В соответствии с ст.146 и ст. 161 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория РФ, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога. Налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ. Налоговая база определяется налоговыми агентами как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога. При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории РФ товары (работы, услуги) у иностранных лиц. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные настоящей главой.РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ. Сумма налога исчисляется, удерживается и уплачивается в бюджет в полном объеме налоговыми агентами за счет средств, подлежащих перечислению иностранному лицу (п.4 ст.173 НК РФ). Уплата налога производится по месту нахождения налогового агента (п.3 ст.174 НК РФ). При удержании налога налоговыми агентами с суммы выручки, причитающейся иностранному заказчику, налогообложение производится по расчетным налоговым ставкам, в данном случае применяется налоговая ставка 16,67 процента (п.4 ст.164 НК РФ).
      Согласно ст.171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, уплаченные в соответствии со статьей 173 НК РФ покупателями - налоговыми агентами. Право на указанные налоговые вычеты имеют покупатели - налоговые агенты, состоящие на учете в налоговых органах и исполняющие обязанности налогоплательщика в соответствии с настоящей главой.
      В налоговой декларации сумма НДС, уплаченная организацией в качестве налогового агента и подлежащая вычету, отражается согласно Инструкции по заполнению форм деклараций по налогу на добавленную стоимость, утвержденной Приказом МНС России от 27.11.2000 N БГ-3-03/407, по строке 11 декларации по НДС (лист 04). Кроме того, налоговыми агентами, вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, в налоговый орган представляется лист по форме N 2 декларации (лист 10).